Напомним, что порядок применения налоговых вычетов НДС регулируется ст. 171 и 172 НК РФ.
Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров. Определение реализации для целей налогообложения содержится в ст. 39 НК РФ, а именно: реализацией товаров признается передача права собственности на товары (как на возмездной, так и на безвозмездной основе). Следовательно, при передаче лизингодателем предмета лизинга объекта налогообложения НДС не возникает, так как предмет лизинга передается лизингополучателю во временное владение и пользование (п. 1 ст. 11 Закона № 164-ФЗ). Поэтому в акте приема-передачи (накладной, другом документе на передачу предмета лизинга) НДС не выделяется.
Передача имущества в лизинг для лизингодателя является предоставлением лизинговых услуг. Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу квалифицируется для целей налогообложения как реализация услуг. Реализация услуг на территории РФ признается объектом налогообложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При исчислении налоговой базы по НДС выручка от реализации услуг определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных услуг, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 НК РФ). Таким образом, вся сумма лизинговых платежей (без включения в нее НДС) включается в налоговую базу по НДС. При этом не имеет значения, каким образом в договоре сформулировано условие о лизинговых платежах: выделено вознаграждение лизингодателя, выделена выкупная стоимость предмета лизинга и т. п. Обязанность по уплате НДС в бюджет возникает у лизингодателя в зависимости от принятой учетной политики для целей налогообложения:
1) на дату получения лизинговых платежей (если в учетной политике утвержден момент определения налоговой базы по НДС по мере поступления денежных средств);
2) на дату возникновения обязанности лизингополучателя перечислить лизинговый платеж по условиям договора (если в счетной политике утвержден момент определения налоговой базы по НДС по мере отгрузки и предъявлению покупателю расчетных документов).
При получении лизингодателем задатка по договору лизинга у лизингодателя возникает обязанность по исчислению и уплате НДС. Согласно п. 1 ст. 380 НК РФ задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения. Таким образом, фактически полученная сумма является оплатой по договору. В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ в налоговую базу по НДС включаются суммы авансовых или иных платежей, полученных по договорам поставок товаров, работ или оказания услуг. Сумма полученного задатка признается в целях налогообложения авансом и включается в налоговую базу. Сумма налога уплачивается в бюджет в момент поступления сумм задатка. После передачи предмета лизинга сумма НДС, уплаченного с аванса, подлежит вычету в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 171 НК РФ.
Налог на имущество
Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Как мы уже говорили, в договор лизинга необходимо включить пункт о том, на чьем балансе (лизингодателя или лизингополучателя) будет учитываться имущество, переданное в лизинг.
Если имущество учитывается на балансе лизингодателя, то для его учета предназначен балансовый счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Ценности, учитываемые на этом счете, качественно отличны от основных средств. Они не используются для производства продукции (работ, услуг), поэтому к ним не применимы критерии основных средств. Следовательно, имущество, учитываемое на балансе лизингополучателя, не является объектом обложения налогом на имущество. Такая позиция изложена в письме Минфина РФ от 31 августа 2004 г. № 03-06-01-04/16. Эту точку зрения разделяет и налоговое ведомство.
Если же имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то лизингодатель также не является налогоплательщиком по указанному имуществу.
Налог на прибыль
Доходы лизингодателя
В приказе по учетной политике для целей налогообложения лизингодатель должен определиться с классификацией доходов от лизинговой деятельности. Эти доходы можно учитывать в налоговом учете как доходы от реализации (на основании ст. 249 НК РФ) или как внереализационные доходы (на основании п. 4 ст. 250 НК РФ).
Таблица 14. Дата признания доходов для целей налогообложенияЭто очень важно, так как от вида дохода зависит и дата его признания для целей налогообложения (табл. 14).
Расходы лизингодателя
Амортизация
Если по условиям договора имущество, переданное в лизинг, учитывается на балансе лизингодателя, то и в налоговом учете это имущество отражается в составе амортизируемого имущества лизингодателя (п. 7 ст. 258 НК РФ).
Первоначальная стоимость амортизируемого имущества, которое является предметом лизинга, для целей налогового учета определяется как сумма расходов лизингодателя (без НДС) на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Налоговый учет предметов лизинга ведется в соответствии со ст. 323 НК РФ.
Аналитический учет предметов лизинга должен содержать следующую информацию:
1) о дате приобретения предмета лизинга;
2) о первоначальной стоимости предмета лизинга;
3) об изменениях первоначальной стоимости предмета лизинга при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;
4) об амортизационной группе и принятых сроках полезного использования предмета лизинга;
5) о принятых способах начисления амортизации и применении специальных коэффициентов к нормам амортизации;
6) о ежемесячных суммах начисленной амортизации;
7) о дате передачи предмета лизинга лизингополучателю во временное владение и пользование;
8) о дате возврата предмета лизинга в связи с окончанием срока действия договора лизинга;
9) о дате передачи предмета лизинга в собственность лизингополучателю (в результате выкупа).
Если по условиям договора предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то в аналитическом налоговом регистре лизингодателя необходимо отразить такие сведения о предмете лизинга:
1) дата приобретения предмета лизинга;
2) первоначальная стоимость предмета лизинга;
3) изменения первоначальной стоимости предмета лизинга при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;
4) дата передачи предмета лизинга лизингополучателю во временное владение и пользование;
5) дата возврата предмета лизинга в связи с окончанием срока действия договора лизинга;
6) дата передачи предмета лизинга в собственность лизингополучателю (в результате выкупа).
Итак, если в соответствии с условиями договора предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, то в налоговом учете лизингодателя начисление амортизации производится одним из методов, который определяется в учетной политике для целей налогообложения: линейным или нелинейным методом. При этом к зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, входящим в амортизационные группы 8, 9 и 10, в налоговом учете можно применять только линейный метод начисления амортизации.
Согласно п. 7 ст. 259 НК РФ к основной норме амортизации, установленной для предмета лизинга, можно применять специальный повышающий коэффициент не выше 3. Если предмет лизинга относится к амортизационной группе 1, 2 или 3 и амортизация по нему начисляется нелинейным методом, то применять специальный коэффициент к основной норме амортизации нельзя.
В соответствии с п. 9 ст. 259 НК РФ к основной норме амортизации предмета лизинга (с учетом специального коэффициента не выше 3) применяется еще один специальный коэффициент – 0,5 в следующих случаях:
1) предметом лизинга является легковой автомобиль стоимостью более 300 тыс. руб.;
2) предметом лизинга является пассажирский микроавтобус стоимостью более 400 тыс. руб.
Если лизингодатель учитывает лизинговые платежи в составе доходов от реализации, то суммы начисленной амортизации в налоговом учете следует относить к расходам, связанным с реализацией, по статье «Амортизационные отчисления». Если же лизинговые платежи учитываются в составе внереализационных доходов, то суммы начисленной амортизации в налоговом учете следует отражать в составе внереализационных расходов (подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Страхование
Договором лизинга может быть предусмотрено страхование предмета лизинга от рисков утраты (гибели), недостачи или повреждения в соответствии со ст. 21 Закона № 164-ФЗ. Если в договоре лизинга определено, что страхователем является лизингодатель, то расходы лизингодателя по страхованию имущества признаются для целей налогообложения в размере фактических затрат в соответствии с п. 1 и п. 3 ст. 263 НК РФ. Расходы по добровольному страхованию имущества признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором лизингодатель перечислил денежные средства страховой компании по условиям договора страхования. Если договор страхования заключен на срок более одного отчетного (налогового) периода, то расходы в виде страховой премии (взноса) признаются равномерно в течение срока действия договора страхования (п. 6 ст. 272 НК РФ).
Проценты по заемным средствам
Если для приобретения предмета лизинга лизингодатель привлекал заемные средства, то проценты, причитающиеся к уплате по долговым обязательствам, признаются внереализационными расходами для целей налогообложения на основании ст. 269 НК РФ и подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом размер процентов, который можно включить в расходы для целей налогообложения, ограничен предельной величиной – средним уровнем процентов. Средни