В качестве источников информации аудитор может использовать:
– производственные планы, сметную документацию, нормы и нормативы расхода сырья и материалов, другие аналогичные документы;
– регистры бухгалтерского учета по счетам учета элементов производства: оправдательные и первичные учетные документы, в частности, формы «Табель учета и использования рабочего времени и расчета заработной платы»; «Расчетно-платежная ведомость»; ведомости расчета амортизационных отчислений основных средств и нематериальных активов; формы «Лимитно-заборная карта»; «Требование-накладная»; инвентаризационные ведомости; накладные на выпуск готовой продукции; расчеты налогов и платежей, включаемых в себестоимость продукции.
Следует различать понятия «затраты на производство, формирующие себестоимость» и «расходы», определенные в ПБУ «Расходы организации».
Затраты на производство продукции включаются в себестоимость того отчетного периода, к которому они относятся.
Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности означает, что для правильного формирования себестоимости имеет значение факт потребления товарно-материальных ценностей (работ, услуг), а не их оплата.
В соответствии с ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.
101. Аудит материальных затрат на производство и затрат на оплату труда
Материальные затраты.
По элементу «материальные затраты» расходы группируются следующим образом: сырье, топливо, энергия, материалы, производственные работы.
Аудитору важно знать, что стоимость материальных ресурсов, отражаемая по данному элементу, формируется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость); наценок (надбавок); комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэкономическим организациям; стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги; таможенных пошлин; платы за транспортировку, хранение, доставку, осуществляемые сторонними организациями.
Затраты, связанные с доставкой материальных ресурсов транспортом и персоналом организации, подлежат включению в соответствующие элементы затрат на производство (затраты на оплату труда, амортизация основных средств, материальные затраты и др.).
В стоимость материальных ресурсов включаются также затраты предприятий на приобретение тары и упаковки, полученных от поставщиков материальных ресурсов, за вычетом стоимости этой тары по цене ее возможного использования в тех случаях, когда цены на тару установлены особо сверх цены на эти ресурсы.
Аудитор проверяет правильность оценки материальных ресурсов, списанных на себестоимость.
Затраты на оплату труда.
Основная ошибка, выявляемая при проверках данного элемента себестоимости, это несоблюдение принципа производственной направленности затрат. При проверке первичных документов по начислению заработной платы (табелей, расчетно-платежных ведомостей) аудитор может выявить факты включения в себестоимость основной деятельности расходов на оплату труда работников, занятых в других видах деятельности (строительство, социально-культурное обслуживание и т. п.).
Это достигается путем сличения данных по кредиту счета «Расчеты с персоналом по оплате труда» в части, списанной на производственные счета, и показателей по итогу сводной ведомости по оплате труда в части ее начисления.
102. Аудит отчислений на социальные нужды и амортизации основных средств
Отчисления на социальные нужды.
К этому элементу относят выплаты по установленным законодательством нормам в обязательные внебюджетные фонды.
При проверке правильности отнесения на себестоимость отчислений на социальные нужды необходимо обратить внимание на соблюдение прямой зависимости источника начисления взносов во внебюджетные фонды от источника начисления самого фонда оплаты труда. Иными словами, каков источник выплаты, таков и источник уплаты взносов, а это может быть либо себестоимость, либо собственные средства.
Амортизация основных средств.
Элемент «амортизация основных производственных средств» предназначен для группировки затрат, связанных с использованием вещных объектов, не перерабатываемых в процессе коммерческой деятельности, – зданий, машин, оборудования. Стоимость таких объектов (основных производственных средств) переносится на производимую продукцию не единовременно, а в течение длительного периода. Затраты на приобретение и создание этих объектов в себестоимость продукции не включаются, однако на себестоимость списывается их амортизация.
Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется:
– при линейном способе – исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
– при способе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
– при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования – исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе – число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока службы объекта.
Амортизационные отчисления по основным средствам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
103. Аудит себестоимости продукции (начало)
В бухгалтерском учете себестоимость продукции определяется как совокупность расходов по обычным видам деятельности, понесенных в связи с производством и реализацией продукции в отчетном периоде.
Себестоимость как элемент учета для целей налогообложения является величиной, уменьшающей налогооблагаемую базу. С принятием Налогового кодекса Российской Федерации формирование себестоимости для целей налогообложения регулируется гл. 30 НК РФ «Налог на прибыль (доходы) организаций».
Затраты, включаемые в себестоимость, группируются в зависимости от их экономического содержания по пяти элементам:
– материальные затраты;
– затраты на оплату труда;
– отчисления на социальные нужды;
– амортизация основных средств;
– прочие затраты.
Такое распределение затрат позволяет определить структуру себестоимости и отражается в соответствующем разделе приложения к бухгалтерскому балансу.
Проверка правильности калькулирования себестоимости продукции.
Калькуляция – это определение себестоимости единицы отдельных видов продукции или всей товарной продукции. Калькуляция как способ группировки затрат относительно конкретной единицы продукции дает возможность отследить каждую составляющую себестоимости продукции (работ, услуг) на любом уровне производственного процесса. Таким образом, важной составляющей аудита затрат является проверка правильности калькулирования, т. е. определения себестоимости единицы продукции.
Аудитору следует знать, что по статьям расходов затраты группируются в зависимости от места и цели их возникновения и относятся на каждый вид изделия прямым или косвенным методом. Состав расходов в каждой отрасли экономики различен и определяется соответствующими отраслевыми (или межотраслевыми) инструкциями и методическими рекомендациями.
При проверке калькулирования себестоимости продукции аудитор устанавливает правильность:
– классификации затрат на производство продукции;
– определения потерь от брака и потерь от простоев;
– распределения косвенных расходов;
104. Аудит себестоимости продукции (окончание)
– учета и списания (распределения) затрат по статьям калькуляции;
– определения незавершенного производства;
– применения методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции;
– составления бухгалтерских записей по учету затрат на производство;
– ведения синтетического и аналитического сводного учета затрат на производство;
– а также соответствие записей аналитического синтетического учета по счетам затрат записям в главной книге и балансе.
Калькулирование себестоимости продукции осуществляется различными методами. В отраслях промышленности применяют следующие методы калькулирования продукции: простой, нормативный, позаказный и попередельный.
Одна из задач аудиторской проверки – подтверждение обоснованности выбранного метода калькулирования.
По способу отнесения на производство затраты делятся на прямые , которые непосредственно относятся на данный вид продукции, и косвенные , связанные с производством многих изделий одновременно.
Косвенные затраты являются многоэлементными и распределяются между отдельными видами продукции пропорционально какому-либо показателю, устанавливаемому в приказе об учетной политике. Исходя из отраслевой специфики организация самостоятельно определяет метод распределения косвенных расходов – пропорционально:
– основной заработной плате;
– сметным (нормативным) ставкам на содержание и эксплуатацию оборудования;
– массе и объему продукции;
– количеству отработанных рабочими человеко-часов;
– количеству машино-часов оборудования.
Задача аудитора – подтвердить правильность применяемого метода распределения косвенных расходов, закрепленного в приказе об учетной политике.
В аудиторской практике часто встречается ситуация, когда организация, осуществляющая несколько видов деятельности (выпускающая различную продукцию), не распределяет косвенные расходы между ними. В этом случае происходит искажение себестоимости различных видов продукции, скрываются реальные финансовые результаты.