Если сумма выручки от оказания услуги не может быть определена, то она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по оказанию этой услуги, которые будут впоследствии возмещены организации.
Пример
Размер средств на содержание заказчика, осуществляющего строительства жилого дома, на 15 месячный период строительства определен главой 10 Сводного сметного расчета стоимости строительства в размере 1180 тыс. рублей. За счет этих средств в некотором месяце строительства были произведены расходы на содержание заказчика в размере 100 тыс. руб.
В учетной политике заказчика предусмотрено, что размер выручки от оказания услуг инвесторам определяется ежемесячно в сумме фактических затрат на его содержание (без учета НДС), увеличенных на 18%.
При таких обстоятельствах в последний день указанного месяца в бухгалтерском учете заказчика в качестве выручки учитывается сумма в размере 118 тыс. руб.
Можно использовать принцип равномерного распределения поступлений на содержание заказчика в течение всего срока строительства. Величина поступлений должна быть заложена в Сводном сметном расчете сметной стоимости строительства. В этом случае, исходя из исходных данных примера, ежемесячно в течение 15 месяцев в налоговом учете заказчика будут отражаться доходы (за минусом НДС) в размере 66,6 тыс. руб. (1180 тыс. руб. / 1,18 / 15 мес.).
В случае расчетов заказчика с инвестором за сданный объект по договорной стоимости его строительства, в состав финансового результата заказчика включается разница между этой стоимостью и фактическими затратами по строительству объекта с учетом затрат по содержанию застройщика (п. 15 ПБУ 2/94).
При установлении вознаграждения за оказанную услугу по организации строительства в виде экономии целевых средств размер вознаграждения может быть определен только по завершении строительства. Поэтому в бухгалтерском учете такое вознаграждение будет признаваться по окончании строительства и всего связанного с этим цикла работ. Организации нужно отразить такой порядок признания услуг в учетной политике. Со стоимости оказанных услуг в виде экономии уплачивается НДС по ставке 18% (п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Пример
Сметная стоимость строительства объекта составляет 10 000 000 руб. Экономия по окончании строительства в соответствии с условиями договора остается в распоряжении заказчика-застройщика и является его вознаграждением, и составила – 1 500 000 руб.
Дебет 08 «Строительство объектов основных средств»,
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и – подрядчиками» – 7 203 390 руб. – отражена стоимость строительно-монтажных работ;
Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»,
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 1 296 610 руб. – отражен НДС со стоимости строительных работ;
Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Строительство объектов основных средств»,
Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка» – 1 271 186 руб. – отражена выручка от оказания услуг по организации строительства;
Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»,
Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка»– 228 814 руб. – выделен НДС со стоимости услуг по организации строительства (он не включается в стоимость объекта строительства);
Дебет 90 «Продажи», субсчет «НДС»,
Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» – 228 814 руб. – начислен НДС со стоимости услуг по организации строительства.
Несмотря на то, что сумму экономии застройщик (заказчик-застройщик) может определить только по завершении строительства, на практике налоговые органы могут потребовать уплаты НДС в бюджет с поступивших средств от инвесторов в доле, приходящейся на вознаграждение застройщика (заказчика-застройщика). И если организация согласна с таким подходом, рассчитать предполагаемую сумму аванса на вознаграждение заказчика-застройщика несложно, если в сводном сметном расчете заложена стоимость услуг на вознаграждение заказчика-застройщика. Сводный сметный расчет стоимости служит основанием для определения лимита капитальных вложений и открытия финансирования строительства.
Он составляется в целом на строительство, где размер средств на содержание застройщика (заказчика-застройщика) указывается отдельной статьей (Методика определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации. МДС 81-35.2004, утвержденная постановлением Госстроя России от 5.03.04 г. № 15/1).
Пример
Стоимость средств на содержание заказчика-застройщика составляет 5% от сметной стоимости строительства. Получены средства целевого финансирования – 2 000 000 руб.
Определим сумму предполагаемого аванса на содержание заказчика-застройщика:
2 000 000 руб. х 5% = 100 000 руб.
Затем, рассчитаем сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет:
100 000 руб. / 118% х 18% = 15 254 руб.
Сумму вознаграждения от полученной оплаты можно определить и иным путем, когда участвуют несколько инвесторов (дольщиков), это характерно для жилищного строительстве. В такой ситуации целесообразно при составлении сводного сметного расчета предусмотреть размер средств на содержание заказчика-застройщика. Тогда при поступлении инвестиционных вкладов от инвесторов размер предполагаемого аванса на вознаграждение заказчика-застройщика можно рассчитать пропорционально долям распределяемых площадей.
Пример
Заказчиком-застройщиком заключено несколько договоров долевого строительства с физическими и юридическими лицами. Размер средств на содержание заказчика-застройщика согласно сводному сметному расчету составляет 1 000 000 руб. Допустим, один из инвесторов (Инвестор № 1) по условиям договора претендует на 30% площади в возводимом объекте. Его инвестиционный вклад составляет 9 000 000 руб. Общая площадь строительства – 500 кв.м.
Доля инвестора в строительстве объекта составляет 30%, или 0,3 (150 / 500).
Определим сумму предполагаемого аванса на содержание заказчика-застройщика Инвестора № 1:
1 000 000 руб. х 0,3 = 300 000 руб.
Рассчитаем сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет:
300 000 руб. / 118% х 18% = 45 763 руб.
Аналогично будет определяться сумма предполагаемого аванса заказчика-застройщика при поступлении инвестиционных вкладов от остальных дольщиков.
Если в договоре с инвестором (дольщиком) не указано, что полученная экономия признается вознаграждением заказчика-застройщика, то сэкономленные средства по окончании строительства признаются его прочим доходом и отражаться по счету 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 15 ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство»).
Такой порядок применяется, если полученная экономия по условиям договора остается в распоряжении застройщика (заказчика-застройщика). В любом случае заказчик (заказчик-застройщик) отразит в учете в качестве прочего дохода только сумму экономии (или ее часть), которая останется в его распоряжении.
Эти правила не распространяются на ассигнования из бюджета, а в случае экономии бюджетных средств она подлежит возврату.
Чтобы подключить построенный объект к водопроводу, канализации, тепло-, электро– и газоснабжению, застройщику нужно внести в бюджет города (или другого населенного пункта) определенную плату. Обычно ее называют стоимостью долевого участия организации в строительстве и реконструкции систем инженерного обеспечения города (края, области и т.д.).
В бухгалтерском учете расходы застройщика на подключение объекта к коммуникациям нужно включить в его стоимость.
Пример
Застройщик подключает к газоснабжению объект (новую производственную линию), потребительская мощность которого составляет до 100 куб. м в сутки. За это ему нужно заплатить 7 200 000 руб.
В учете застройщик отразит:
Дебет 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»,
Кредит 76 субсчет «Расчеты по долевому участию в строительстве и реконструкции систем инженерного обеспечения « – 7 200 000 руб. – отражена плата за подключение объекта к газоснабжению;
Дебет 76 субсчет «Расчеты по долевому участию в строительстве и реконструкции систем инженерного обеспечения «
Кредит 51 «Расчетные счета» – 7 200 000 руб. – перечислен платеж за подключение объекта к газоснабжению.
Правда, из каждого правила есть исключения. Так, плату не вносят те застройщики, которые ведут строительство объектов за счет городского бюджета или которые безвозмездно передают их городу. От платы могут быть освобождены и организации, которые выполняют для города социально значимые функции.
Порядок ведения бухгалтерского учета и исчисления налогов в строительных организациях четко в нормативных актах не регламентирован. Налоговой базой заказчика-застройщика будут не все полученные средства, а лишь часть их – приходящаяся на оплату его услуг. Заказчик-застройщик оказывает инвесторам услуги по организации, техническому надзору за строительством и бухгалтерскому учету затрат. Стоимость этих услуг включается в инвентарную стоимость объекта и оплачивается инвесторами в составе общей суммы по сделке.
Цена договора об участии в строительстве может быть определена как сумма возмещения затрат на строительство и денег на оплату услуг застройщика. Поэтому если в договоре цена определена именно таким образом, то сложностей не возникнет. Правда, в платежных поручениях обычно не указано, какая часть приходится на возмещение расходов, а какая – на услуги. При этом инвесторы, как правило, вносят деньги постепенно. Поэтому бухгалтеру нужно рассчитать долю платежа, относящуюся к услугам заказчика-застройщика, пропорционально полной стоимости услуг по договору. На полученную величину следует начислить НДС, так как моментом определения базы в данном случае является дата поступления денег от инвестора (п. 1 ст. 167 НК РФ).
Что касается налога на прибыль, то время его начисления зависит от способа определения доходов и расходов, применяемого предприятием.