• AVCO – списание в себестоимость по средневзешанной оценке (average cost – средневзвешанная стоимость);
До 2005 года в международной практике использовался также третий метод списания: LIFO (last in, first out) – списание в себестоимость последних по времени приобретения. Однако с 1 января 2005 года данный метод был отменен в силу необъективности финансовых результатов: в период роста цен данный метод списания дает заниженный показатель чистой прибыли[8]. Поэтому в рамках приведенного курса мы не будет останавливаться на методе LIFO.
Выбор методов списания: FIFO либо AVCO – компетенция компании. Избранный метод закрепляется Учетной Политикой и, согласно принципу сопоставимости, применяется последовательно от одного периода – к другому.
Природа FIFO и AVCO методов кроется в потоке входящих цен от поставщиков (закупки сырья/товаров) и влияния колебания цен на себестоимость продаж (в зависимости от выбранной учетной политики), а, следовательно, и стоимостную оценку товарных остатков в балансе. Ниже это проиллюстрировано[9]
Таким образом, метод списания на себестоимость влияет лишь на стоимостную оценку балансовых показателей (в части товарных остатков) и показатель Чистой прибыли (в части себестоимости продаж). Количество (проданного и оставшегося), при этом, соответствует фактическому.
Апробируем данные учетные методы на практике путем заполнения «Карты учета запасов».
Шаблон «Карта учета запасов»
По состоянию на 09.04.Х7 у компании «Зет» было на остатке 300 упаковок йогуртов, стоимостью 12 рублей каждая. В течение апреля были совершены следующие операции:
Закупка йогуртов
Продажа йогуртов
Требуется:
1. Составить карточку учета товаров за апрель двумя методами: FIFO и AVCO;
2. Оценить влияние различных методов на финансовые показатели.
Решение:
Составим карточку учета запасов по методу FIFO.
Карта учета запасов Компании «Зет», метод FIFO
Составим карточку учета запасов по методу AVCO.
Карта учета запасов Компании «Зет», метод AVCO
Выжимка из отчетности при использовании метода FIFO:
Выжимка из отчетности при использовании метода AVCO:
Сравним два метода с точки зрения влияния на финансовые показатели путем сведения ключевых финансовых показателей в единую таблицу для наглядности:
Анализируя данные, можно сделать следующий вывод:
При повышении цен (а именно с таким случаем мы имели дело в данной задаче) метод FIFO дает бо́льшую ЧП, в сравнении с методом AVCO, поскольку в первую очередь списывается партия с ме́ньшей стоимостью, задерживая, таким образом, стоимость партии на балансе, пришедшей по более высокой цене.
При снижении цен происходит ровно наоборот: метод FIFO дает ме́ньшую ЧП, в сравнении с методом AVCO, поскольку в первую очередь списывается партия с бо́льшей стоимостью, задерживая, таким образом, на балансе стоимость партии, пришедшей по более низкой цене.
В условиях тотальной эйфории в области автоматизации всех учетных процессов, конечно, подобный расчет делается ERP – системами (или более простыми системами, например такими, как 1С) быстро – достаточно задать лишь параметры учетной политики. Однако крайне важно понимать, логику работы системы при списании. Поэтому крайне рекомендую усвоить данный материал путем развития навыка посредством «ручного» списания.
Предлагаю вашему вниманию 2 задачи для самостоятельной проработки.
По состоянию на 01.01.Х7 у компании «Эта» на складе было 1000 чайников, стоимостью 300 рублей каждый. В течение года были совершены следующие операции:
Закупка чайников
Продажа чайников
Требуется:
1. Составить карточку учета товаров за 20Х7 год двумя методами: FIFO и AVCO;
2. Оценить влияние различных методов на финансовые показатели.
По состоянию на 01.01.Х7 у компании «Тета» на складе было 200 пылесосов, стоимостью 1 000 рублей каждый. В течение года были совершены следующие операции:
Закупка чайников
Продажа чайников
Требуется:
1. Составить карточку учета товаров за I квартал 20Х7 год двумя методами: FIFO и AVCO;
2. Оценить влияние различных методов на финансовые показатели.
Учет основных средств. Амортизация
Учет основных средств регулируется международным стандартом IAS 16 «Основные средства». Стандарт раскрывает критерии признания и оценки основных средств, методы начисления амортизации.
Основные средства учитываются в составе актива баланса в разделе «Внеоборотные активы». Для того чтобы основные средства были приняты на баланс, они должны отвечать следующим критериям признания:
• Существует высокая вероятность притока экономических выгод, связанных с владением и использованием данного актива;
• Актив может быть надежно оценен;
Основные средства первоначально принимаются на баланс по фактической стоимости. В фактическую стоимость входят:
• стоимость закупки;
• затраты, связанные с доставкой и приведением актива в рабочее состояние (монтаж);
• затраты по займам, связанные с приобретением;
• расчетные оценки на демонтаж и на восстановление участка;
Последний пункт крайне свойственен международным стандартам: в международной практике расчетные оценки и оценочные суждения проходят красной нитью в учете. Такие оценки мало того, что имеют право на существование, но и принимаются к учету в финансовой отчетности. Так, оценка стоимости демонтажа включается в первоначальную стоимость актива, с одной стороны, а с другой отражается в виде резерва по выводу из эксплуатации в пассиве баланса, с другой стороны. Данный резерв оценивается по дисконтированной стоимости[10], и, по мере сокращения срока дисконтирования, резерв увеличивается на размер процентного расхода. Здесь мы не будем останавливаться на развитие навыка оценки фактической стоимости основных средств, а просто примем к сведению, что оценочные суждения и дисконтирование резервов и обязательств в финансовой отчетности – громадная пропасть, пролегающая между международными и российскими стандартами. Да, предпринимаются попытки гармонизации российских стандартов с международными. Однако, это всё – время. Практикующим российским бухгалтерам пока сложно осознать необходимость применения ставки дисконта к обязательствам и увеличение капитализируемой стоимости актива на сумму, еще неосязаемую. Однако, данная практика уже активно применяется финансистами в области построения управленческого учета: где учитываются не только свершившиеся события, но и ожидания событий (например, ожидание демонтажа нефтяной вышки и восстановление земельного покрова через 15 лет), отражающие риски и преимущества, приближая таким образом к действительности.
Теперь, я бы хотела привлечь ваше внимание к классификации затрат.
По критерию воздействия на финансовый результат все затраты делятся на ТЕКУЩИЕ И КАПИТАЛЬНЫЕ.
Текущие затраты – затраты, относящиеся к текущему отчетному периоду, то есть относятся к ОПУ в момент их возникновения.
Капитальные затраты – затраты, капитализируемые на балансе, несмотря на факт их возникновения в текущем периоде. К таким затратам относятся все инвестиционные затраты, например:
• Строительство офисного здания (когда это здание планируется эксплуатировать для собственных нужд);
• Покупка производственного оборудования (например, для расширения производственных мощностей);
• Расширение производственных площадей путем достройки существующих.
Таким образом, капитальные затраты увеличивают раздел баланса «Внеоборотные активы». Приобретение основных средств относится к инвестиционным затратам. Инвестиционные затраты не могут быть сразу отнесены к Отчету о Прибылях и Убытках, поскольку такое отнесение сразу же исказит чистую прибыль отчетного периода. К примеру, компания заработала за период 1 000 000 рублей, а потратила на закупку производственного оборудования 30 000 000 рублей (путем привлечения внешнего финансирвоания). Отнесение инвестиционных затрат сразу же на ОПУ, минуя баланс, приведет к тому, что в итоге за период компания окажется в убытке в 29 000 000 рублей, что не является действительностью. В действительности, компания хорошо сработала. Тогда возникает вопрос, а в какой момент данные затраты окажутся в ОПУ?
Мы подошли с вами еще к одному правилу:
Перенос капитальных инвестиционных затрат на текущие расходы осуществляется через амортизацию.
Смысл амортизации продиктован одним из фундаментальных принципов бухгалтерского учета:
Принципом соответствия, который гласит:
Доходы сопоставляются в отчетном периоде с теми расходами, которые были понесены для создания данного дохода.
Иными словами, собственник, приобретая дополнительное производственное оборудование, ожидает в будущем приток экономических выгод: когда увеличение производственной мощности повлечет за собой увеличение объема продаж.
Амортизация начинает переносить капитальную стоимость основных средств:
• В российском бухгалтерском учете: со следующего месяца после ввода в эксплуатацию;
• Согласно международным стандартам: с момент, когда оборудование готово к использованию (IAS 16 «Основные средства»).
Амортизация может быть рассчитана несколькими методами:
• Методом равномерного списания;
• Методом уменьшающегося остатка;
• Методом списания стоимости пропорционально объему продукции;
• Методом учета машино-часов;