К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний. Представительские расходы включаются в течение отчетного (налогового) периода в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 % от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.
Эксперты рекомендуют принять к сведению, что вышеуказанная норма не применяется в отношении представительских расходов, осуществляемых некоммерческими организациями за счет целевых поступлений при осуществлении уставной деятельности (см. письмо МНС РФ от 29 января 2002 г. N 02-2-10/6-8951 «О налоге и прибыли»);
в виде расходов, предусмотренных абзацем шестым пункта 3 статьи 264 НК РФ.
Знакомство с этим абзацем показывает нам, что не признаются для целей налогообложения расходами на подготовку и переподготовку кадров следующие затраты:
1) расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения;
2) расходы, связанные с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг;
3) расходы, связанные с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования;
на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также на иные виды рекламы, не предусмотренные абзацами вторым – четвертым пункта 4 статьи 264 НК РФ, сверх установленных абзацем пятым пункта 4 статьи 264 НК РФ предельных норм.
Вновь совершим экскурс в налоговое право и рассмотрим названные абзацы. Абзацами 2–4 пункта 4 статьи 264 НК РФ утверждено, что к расходам организации на рекламу для целей налогообложения относятся в полном объеме:
а) расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
б) расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
в) расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании;
в виде сумм отчислений в Российский фонд фундаментальных исследований, Российский гуманитарный научный фонд, Фонд содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере, Федеральный фонд производственных инноваций, Российский фонд технологического развития, а также в иные отраслевые и межотраслевые фонды финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированные в порядке, предусмотренном Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике», сверх сумм отчислений, предусмотренных п. 3 ст. 262 НК РФ.
Как следует из п. 3 ст. 262 НК РФ, расходы налогоплательщика на НИОКР, осуществленные в форме отчислений на формирование Российского фонда технологического развития и иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом от 23 августа 1996 г. N 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике», признаются для целей налогообложения в пределах 0,5 % доходов (валовой выручки) налогоплательщика.
Это правило не распространяется на расходы отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, осуществленные в форме отчислений на формирование Российского фонда технологического развития. Таким образом, расходы, перечисленные в пункте 3 статьи 262 НК РФ в виде сумм отчислений сверх норм, установленных для целей налогообложения, признаются расходами, не учитываемыми при определении налоговой базы по налогу на прибыль;
отрицательная разница, полученная от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости.
Доходы в виде положительной разницы, а также убытки в виде отрицательной разницы, полученные при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости не учитываются при исчислении налога на прибыль (подп. 24 п. 1 ст. 251 НК РФ и п. 46 ст. 270 НК РФ), в силу чего ценные бумаги, обращающиеся на рынке ценных бумаг, необходимо ежемесячно или ежеквартально переоценивать до текущей рыночной стоимости с отнесением разницы на прочие доходы либо расходы (п. 20 ПБУ 19/02). Именно эта переоценка не учитывается для целей налогообложения прибыли;
в виде расходов учредителя доверительного управления, связанн ых с исполнением договора доверительного управления, если договором доверительного управления предусмотрено, что выгодоприобретателем не является учредитель;
в виде расходов, осуществляемых религиозными организациями в связи с совершением религиозных обряд ов и церемоний, а также в связи с реализацией религиозной литературы и предметов религиозного назначения (см. также подп. 27 п. 1 ст. 251 НК РФ);
в виде стоимости имущества (работ, услуг), полученного в соответствии с подпунктом 30 пункта 1 статьи 251 НК РФ, а также стоимости имущества, приобретаемого (создаваемого) за счет указанных средств, в том числе при дальнейшей реализации этого имущества.
Согласно подпункту 30 пункта 1 статьи 251 НК РФ доходы в виде имущества (работ, услуг), полученного медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, за счет средств финансирования предупредительных мероприятий, используемого в установленном порядке, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Так как эти средства не учитываются как доходы для целей налогообложения прибыли, то они не могут учитываться, как и расходы. Поэтому вышеуказанным законом статья 270 НК РФ дополнена пунктом 48.1. Данный пункт распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 г.;
в виде расходов, включая вознаграждение управляющей компании и специализированному депозитарию, произведенных за счет средств организаций, выступающих в качестве страховщиков по обязательному пенсионному страхованию, при инвестировании средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии;
в виде сумм, которые направлены организациями, выступа ющими в качестве страховщиков по обязательному пенсионному страхованию, на пополнение средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, и которые отражены на пенсионных счетах накопительной части трудовой пенсии;
в виде средств пенсионных накоплений для финансирования накопительной части трудовой пенсии, передаваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации негосударственными пенсионными фондами в Пенсионный фонд Российской Федерации и (или) другой негосударственный пенсионный фонд, которые выступают в качестве страховщика по обязательному пенсионному страхованию;
расходы судовладельцев на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием и эксплуатацией судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов;
иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.
После ознакомления со столь длинным перечнем возникает естественный вопрос, как же происходит формирование прибыли. Очевидно, что в налоговом и бухгалтерском учете эти процессы различны, хотя в некоторых моментах таковые различия минимальны либо вовсе сведены на нет. Однако в других случаях разница весьма и весьма заметна. Естественно, ниже пойдет речь в первую очередь о формировании прибыли в бухгалтерском учете, а не налоговом. Этот предмет не может быть рассмотрен в небольшом разделе, вот почему для данной темы выделяется самостоятельная глава.
2.5. Бухгалтерские проводки, связанные с учетом расходов
Наиболее важные проводки снабжены краткими комментариями. Бухгалтерские счета расположены в порядке, предусмотренном действующим Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий (утвержден приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н).
Дебет 20 – Кред ит 02
– начислена амортизация по основным средствам, которые используются в основном производстве. Основанием для выполнения проводки служат: ведомость переоценки износа объектов основных средств, форма N ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств» и т. д. Налоговый учет амортизации основных средств осуществляется в соответствии со ст. 259 НК РФ.
Дебет 20 – Кредит 04
– начислена амортизация по нематериальным активам, используемым в основном производстве. Основанием для выполнения проводки служат: форма N НМА-1 «Карточка учета нематериальных активов» и т. д. Налоговый учет амортизации нематериальных активов осуществляется в соответствии со ст. 318 НК РФ.
Дебет 20 – Кредит 05
– начислена амортизация по нематериальным активам, используемым в основном производстве. Проводка выполняется в случае использования в рабочем плане счетов счета 05.
Дебет 20 – Кредит 10
– списаны на себестоимость продукции отпущенные в производство со склада материалы. Основанием для выполнения проводки служит, например, лимитно-заборная карта.
Дебет 20 – Кредит 21
– включена в состав затрат на основное производство стоимость полуфабрикатов собственного производства. Основанием для выполнения проводки служат: ведомость учета полуфабрикатов, ведомость сводного учета затрат и т. д.