Современные предприятия оснащены совершенными информационными технологиями, что позволяет ускорить процесс формирования отчетности и анализа. Также необходимым критерием развития бизнеса в России и укрепления международных экономических связей является перевод российской отчетности в МСФО, который предусматривается в соответствии с Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу.
В настоящее время на некоторых предприятиях уже производится перевод имеющейся бухгалтерской отчетности в МСФО. Однако данный процесс очень длительный и сложный по своей структуре. Формировать бухгалтерскую отчетность согласно требованиям международных стандартов должны специалисты, прошедшие обучение и имеющие сертификаты на ведение данной деятельности. В связи с этим организацией производятся расходы, которые подчас очень велики.
В идеале трансформация отчетности должна вестись параллельно составлению бухгалтерской отчетности согласно российскому законодательству. Достичь желаемого результата при параллельном учете возможно путем применения различных инструментов. В числе таковых можно назвать следующие:
• планы счетов (оперативный, альтернативный, корпоративный);
• параллельные внутренние валюты;
• соотношение финансового и календарного годов;
• средства консолидации;
• механизмы различной оценки стоимости запасов;
• инструменты фильтрации и конвертации данных;
• транзакции ручного ввода документов;
• настраиваемые версии баланса и отчета о прибылях и убытках;
• области оценки основных средств.
В некоторых случаях организация имеет право отступать от правил ведения бухгалтерского учета (Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете»). Это возможно, к примеру, когда бухгалтерская отчетность изменяет достоверную информацию о деятельности предприятия, об ее имущественном состоянии и экономической ситуации в целом. При этом аналогичное допускается и в соответствии с требованиями МСФО (пп. 7 и 18 МСФО (IAS) 1).
Применение некоторые видов оценок, например, оценок по справедливой стоимости (fair value) или в размере возмещаемой суммы (recoverable amount), в настоящее время не применяются на российских предприятиях. Это обусловлено отсутствием денежных средств, низким уровнем производства и нестабильным экономическим положением.
Основные отличительные особенности российской отчетности от МСФО можно разделить на четыре группы:
1) вопросы, которые совершенно не характерны для российского учета:
2) некоторые вопросы МСФО, понятие которых полностью отсутствует в РСБУ;
3) различия, которые касаются большинства предприятий;
4) различия, которые могут быть важны только для отдельных групп предприятий.
Среди вопросов, совершенно не характерных для российского учета можно назвать отсутствие корректировки в бухгалтерской отчетности на уровень инфляции. Это связано с вопросами пересчета результатов финансовой отчетности, выраженных в денежных единицах страны с гиперинфляционной экономикой, в единицы измерения, действующие на отчетную дату (МСФО 29).
МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» регламентирует порядок составления финансовой отчетности организации, отчитывающейся в валюте страны с гиперинфляционной экономикой. Анализ данных за отчетный период в этом случае осуществляется путем пересчета с учетом изменения в общей покупательской способности валюты, в единицах которой составлена финансовая отчетность. В первую очередь, при осуществлении трансформации данных российской отчетности в МСФО, переводимые данные подлежат корректировке с учетом инфляции в стране. Это самое главное отличие российских правил и является одной из основных причин несопоставимости РСБУ с МСФО.
МСФО 36 «Обесценение активов» применяется в отношении огромного числа активов, признаваемых в бухгалтерском балансе. Главной задачей стандарта является обеспечение реальной оценки активов в финансовой отчетности путем признания убытка от их обесценения, когда балансовая стоимость превышает его возмещаемую сумму. Убыток указывается в отчете о прибылях и убытках в отчетном периоде, а если актив ранее переоценивался, он переходит в уменьшение резерва переоценки. Указанный стандарт предусматривает целый ряд всевозможных признаков, наличие которых компания должна проверять каждую отчетную дату. При выявлении даже одного из них необходимо оценить возмещаемую стоимость актива для пересчета убытка от обесценения.
Российскими правилами признание такого убытка не предусматривается.
В качестве примера следует привести следующие аналоги, которые отражены в российских правилах составления бухгалтерской отчетности:
• оценка износа основных средств;
• признание стимулов по договору операционной аренды (МСФО (IAS) 17 «Аренда», ПКИ (SIC) 15 «Операционная аренда – стимулы»);
• учет пенсионных планов с установленными выплатами и различных вознаграждений работникам (МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»);
• учет отложенных налогов (МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»).
В МСФО 12 «Налоги на прибыль» отражена возможность признания отложенных налогов путем обязательств по балансу. Здесь важно понимать, что означает временная разница, то есть разница между налоговой базой актива и балансовой стоимостью. Налоговые обязательства должны сохраняться в течение определенного временного промежутка.
Во вторую группу отличий включены такие понятия МСФО, определение которых полностью отсутствует в РСБУ. К таким понятиям относят:
• учет финансовых инструментов эмитента, которые отражены в МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты – раскрытие и представление информации», МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам»;
• учет курсовой разницы, (МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов»);
• денежных эквивалентов (МСФО (IAS) 7 «Отчеты о движении денежных средств»).
На понятии денежных эквивалентов следует остановиться более подробно. Это понятие раскрывается в МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств». Эквивалент денежных средств – краткосрочные, высоколиквидные вложения, легко обратимые в заранее известную сумму денежных средств, и подвергающиеся незначительному риску изменения их стоимости.
Кратковременные вложения, которые относятся к денежным эквивалентам, – это вложения с установленным сроком погашения не более 3 месяцев от даты приобретения. Передвижение между статьями денежных эквивалентов и денежных средств не отражается в составе операционной и финансовой деятельности, поскольку из-за высокой ликвидности, малого риска перемены ценности и многих других характеристик является частью всего процесса управления денежными средствами организации.
Понятие «денежные эквиваленты» нехарактерно для российской действительности. Правила составления отчета организации о движении денежных средств говорят лишь о денежных средствах, учитываемых в кассе организации, на расчетном и других ее счетах. Краткосрочные депозитные счета в банках принимаются за краткосрочные финансовые вливания. Следует отметить, что отсутствует требование о раскрытии ограничений, наложенных на использование указанных в отчетности денежных средств и состава денежных средств. Подробно о правилах составления отчетов о движении денежных средств можно узнать из МСФО 7.
Согласно выбранной нами форме освещения различий между российскими правилами и МСФО следующие две их группы надо характеризовать, опираясь на интересы большинства российских предприятий, но также учитывать моменты, которые важны для отдельных групп организаций. К таковым относятся предприятия, имеющие в своей структуре дочерние общества. Когда дочерняя организация выключается из консолидации из-за того, что вид ее деятельности отличается от вида деятельности других организаций объединения, это является неоправданным. Обзор отчетности дочерних обществ и приложение дополнительной информации обо всех видах их деятельности в сводной финансовой отчетности обеспечивают предоставление качественной информации.
По российским правилам оценка участия центральной организации в дочернем обществе, являющемся банком или любой другой кредитной организацией, отражается в сводной бухгалтерской отчетности так же, как и вложения в зависимое общество.
Предприятия, которые стремятся к внедрению МСФО, должны обратить свое внимание на то, что при составлении отчета о движении денежных средств существует определенные расхождения. К таким несоответствиям следует отнести следующие:
• применение различных методов подготовки информации;
• несоответствие классификации денежных потоков в отдельных видах деятельности;
• несоответствие в анализе некоторых видов операций и статей (например, валютные операции);
• различное оформление денежных средств, обращающихся на фондовой бирже;
• отсутствие требований к информации о движении денежных средств и соответственно и об изменении капитала.
Проведем более подробную сравнительную характеристику положений российского бухгалтерского учета с МСФО на примерах.
Так, МСФО 8 «Учетная политика, изменения в расчетных бухгалтерских оценках и ошибки» и ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» рассматривают учетную политику предприятия и факторы, оказывающие влияние на ее формирование.
Вместе с тем, в МФСО предусмотрено два способа отражения исправления фундаментальной ошибки. Может быть скорректировано вступительное сальдо нераспределенной прибыли либо сумма корректировки включена в чистую прибыль (убыток) за текущий период с раскрытием дополнительной сравнительной информации (как если бы исправление было сделано ранее). В российских правилах не существует такого понятия как «фундаментальная ошибка», и ошибка прошлых лет подлежит исправлению в том периоде, в котором она была обнаружена. Кроме того, в ПБУ более широко определены последствия чрезвычайных обстоятельств.
МСФО 11 «Договоры на строительство» и ПБУ 7/98 «Учет договоров на капитальное строительство» устанавливают правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций застройщиков и подрядчиков, связанных с вы