6.13. Стандарт 13 «Заключение аудитора по финансовым отчетам»
Согласно стандарту «Заключение аудитора по финансовым отчетам» аудитор должен документально оформить выводы, полученные на основе аудиторских доказательств. Ему необходимо определить степень подготовленности финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами. Аудитору необходимо установить соответствие финансовой отчетности законодательным требованиям.
В разделе «Аудиторский отчет (заключение)» рассматривается порядок составления положительного безоговорочного аудиторского заключения. Данное мнение указывает на то, что все изменения принципов бухгалтерского учета и метод их применения отражены в финансовой отчетности.
В разделе «Модифицированные отчеты (заключения)» содержится информация об аудиторских отчетах, которая считается модифицированной:
1) факторы, не влияющие на аудиторское мнение (привлечение внимания к аспекту);
2) факторы, влияющие на аудиторское мнение (мнение с оговоркой, отказ от мнения, отрицательное мнение).
Факторы, которые не влияют на мнение аудитора, имеют место в обстоятельствах, когда аудиторский отчет модифицирован посредством включения абзаца, посвященного влияющему на финансовую отчетность аспекту.
Аудитор должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения абзаца, в котором указывается на существенный аспект, имеющий отношение к допущению о непрерывности деятельности субъекта.
Аудитор должен рассмотреть возможность модифицирования аудиторского отчета посредством включения абзаца в случае значительной неопределенности (не касающейся допущения о непрерывности деятельности предприятия), устранение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую отчетность.
Факторы, влияющие на аудиторское мнение, рассматриваются тогда, когда аудитор не может выразить положительного безоговорочного мнения.
Обстоятельства, которые оказывают влияние на финансовую отчетность:
1) ограничение объема работы аудитора (данные обстоятельства приводят к выражению мнения с оговоркой или отказу от выражения мнения);
2) разногласие руководства относительно выбранной учетной политики, метода ее применения или адекватности раскрытия информации в финансовой отчетности (обстоятельства могут привести к выражению мнения с оговоркой или отрицательного мнения).
Мнение с оговоркой следует выражать в том случае, когда аудитор приходит к выводу, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние несогласия с руководством или ограничения объема не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать выражение «за исключением» влияния аспекта, к которому относится оговорка.
Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничения объема настолько существенны и глубоки, что аудитор не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства и, следовательно, выразить мнение о финансовой отчетности.
Отрицательное мнение следует выражать тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно, что, по мнению аудитора, внесение оговорки в отчет не является адекватным для раскрытия вводящего в заблуждение или неполного характера финансовой отчетности.
Если аудитор выражает мнение, отличное от безоговорочно положительного, он должен четко описать все существенные причины этого в заключении и, если возможно, дать количественное описание возможного влияния на финансовую отчетность. Обычно эта информация излагается в отдельном абзаце, предшествующем выражению мнения или отказу от выражения, и может включать в себя ссылку на более подробную информацию в примечаниях к финансовой отчетности.
В разделе «Обстоятельства, которые могут привести к выражению мнения, отличного от безоговорочно положительного» рассматривается ограничения в объеме аудита. Иногда ограничение объема устанавливает субъект. Если из-за ограничения аудитор отказывается от выражения мнения, он не соглашается выполнять такое задание, если это не требуется по закону.
В разделе «Перспективы государственного сектора» рассматриваются основные принципы, которые применяются при аудите финансовой отчетности в государственном секторе.
Аудиторское заключение — это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой отчетности аудируемых лиц.
Достоверность — это точность данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности правильно делать выводы о результатах хозяйственной деятельности.
Аудиторское заключение содержит такие сведения, как:
1) наименование;
2) адресат;
3) аудитор:
а) организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора указываются фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица;
б) местонахождение;
в) номер и дата свидетельства о государственной регистрации;
г) номер, дата представленной на осуществление аудиторской деятельности лицензии, наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок ее действия;
д) членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;
4) следующие сведения об аудируемом лице:
а) организационно-правовая форма и наименование;
б) местонахождение;
в) номер и дата свидетельства о государственной регистрации;
г) вводная часть;
5) часть, описывающая объем аудита;
6) часть, содержащая мнение аудитора;
7) подпись аудитора.
Аудиторское заключение обязательно должно иметь наименование «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» для того, чтобы можно было отличать аудиторское заключение от заключений, которые составляются другими лицами. Аудиторское заключение адресуется лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации или договором о проведении аудиторских услуг. Аудитор должен в заключении указать весь перечень финансовой (бухгалтерской) отчетности с указанием отчетного периода, заявление об ответственности за ведение бухгалтерского учета. Подготовка и представление отчетности возложена на аудируемое лицо. Ответственность аудитора заключается в выражении на основе проведенного аудита мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.6.14. Стандарт 14 «Прочая информация в документах, содержащих проверенные финансовые отчеты»
Аудитору необходимо ознакомиться с прочей информацией для выявления существенных несоответствий с проверенной финансовой отчетностью.
Прочая информация — это информация финансового и нефинансового характера, которая содержится вместе с финансовой отчетностью в публикуемом документе.
Аудитор не обязан составлять заключение по прочей информации, которая содержится в документах, включающих проверенную финансовую (бухгалтерскую) отчетность.
Разделы Стандарта 14 «Прочая информация в документах, содержащих проверенные финансовые отчеты»:
1) «Доступ к прочей информации»;
2) «Рассмотрение прочей информации»;
3) «Существенное несоответствие»;
4) «Существенное искажение фактов»;
5) «Доступность прочей информации после даты аудиторского отчета (заключения)»;
6) «Перспективы государственного сектора».
Стандарт можно применять как в отношении годового отчета, так и в отношении других документов. Аудитор должен ознакомиться с прочей информацией для выявления существенных несоответствий. Существенное несоответствие имеет место, когда прочая информация противоречит проверенной финансовой отчетности.
Обычно субъект ежегодно публикует годовой отчет, который включает в себя проверенную финансовую отчетность вместе с аудиторским отчетом (заключением). Кроме того, субъект может включить в годовой отчет информацию как финансового, так и нефинансового характера, которая называется прочей информацией. В качестве примеров прочей информации можно назвать отчет руководства или совета директоров о деятельности субъекта, финансовый обзор или финансовые показатели, данные о занятости, планируемые капитальные расходы, аналитические коэффициенты, имена должностных лиц и директоров, а также выборочные квартальные данные.
В одних случаях аудитор исполняет предусмотренные законом или договором обязательства по предоставлению особого отчета (заключению) по прочей информации. В других случаях аудитор не имеет такого обязательства. Тем не менее аудитору следует рассмотреть прочую информацию при составлении отчета (заключения) по финансовой отчетности, поскольку достоверность проверенной может быть поставлена под сомнение в результате наличия несоответствий между проверенной отчетностью и прочей информацией.
В соответствии с требованиями раздела «Доступ к прочей информации» аудитору необходим доступ к информации. Поэтому он должен договориться с проверяемым субъектом о получении такой информации до даты аудиторского отчета (заключения). Согласно разделу «Рассмотрение прочей информации» цель и объем аудиторской проверки финансовой отчетности формулируются на основании условия, согласно которому обязанности аудитора ограничиваются информацией, которая указана в аудиторском отчете.
В разделе «Существенные несоответствия» для аудиторов приводятся следующие рекомендации:
1) если при проверке прочей информации аудитор выявляет несоответствия, то ему необходимо определить, существует ли необходимость внесения поправок в проверенную отчетность и прочую информацию;
2) при отказе проверяемого экономического субъекта вносить поправки в проаудированную отчетность аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение;
3) при отказе клиента сделать поправки в прочей информации аудитору необходимо включить в аудиторский отчет абзац, в котором будет описано существенное несоответствие, или принять какие-либо другие меры.