Следовательно, НДС с полученных экспортных авансов составил 43 902,15 руб. (10 000 долл. × 28,7803 руб. (за 1 долл.) × 18 % / 118 %).
Эта сумма принимается к вычету по состоянию на 31 марта – последний день месяца, в котором организация собрала все документы, необходимые для подтверждения экспорта.Глава 8. Налог на прибыль с авансов
Этот вопрос уже частично был рассмотрен в первой главе настоящей книги. Но не будет лишним еще раз и немного подробнее на нем остановиться.
Итак, основным документом, регламентирующим исчисление прибыли для целей налогообложения, является гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ. А также необходимо следить за появлением иных нормативных актов, регулирующих и уточняющих вопрос исчисления налога на прибыль.
На основании подп. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ суммы полученных авансов в налоговую базу по налогу на прибыль не включаются. Но это положение относится только к тем налогоплательщикам, которые определяют доходы и расходы для целей налогообложения прибыли по методу начисления.
В том случае, если налогоплательщик для целей налогообложения по налогу на прибыль применяет кассовый метод, то он должен действовать иным образом. На основании п. 1 ст. 248, п. 2 ст. 273 НК РФ суммы полученных налогоплательщиком авансов должны быть учтены в составе доходов, увеличивающих налоговую базу по налогу на прибыль, в момент их получения. Доходы, включаемые в данном случае в налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть определены без учета налога на добавленную стоимость.
Пример
Организация в своей деятельности использует кассовый метод учета доходов и расходов. Это положение закреплено в учетной политике организации. В I квартале 2007 г. ею был получен аванс от покупателя за предстоящую поставку товара в размере 50 000 рублей без НДС. Кроме того, другим покупателем был оплачен уже полученный товар в сумме 30 000 руб. без НДС. По итогам отчетного периода налоговая база по налогу на прибыль в части доходов будет составлять 80 000 руб. (50 000 руб.+ 30 000 руб.).
Право на применение в своей деятельности кассового метода определения доходов и расходов имеют те налогоплательщики сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) которых за последние четыре квартала без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 000 000 руб. за каждый квартал. Это положение отражено в ст. 273 Налогового кодекса РФ. Причем применение кассового метода обязательно должно быть закреплено в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения. На основании п. 1 ст. 285 и ст. 313 Налогового кодекса РФ внести изменения в учетную политику организации можно лишь с начала календарного года. Возврат покупателю аванса, полученного ранее, на основании Письма Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 24.05.2004 г. № 04-02-05/3/39 уменьшает на сумму этого аванса общую величину расходов, учитываемых налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли в текущем периоде.
Следует помнить о том, что при определенных условиях могут возникнуть расхождения в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщиков, которые применяют кассовый метод учета доходов и расходов для целей налогообложения и не относятся к субъектам малого налогообложения. В такой ситуации при исчислении налога на прибыль возникают вычитаемые временные разницы. Об-их возникновении и учете сказано в п. 8–11 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 г. № 114н. Дело в том, что в бухгалтерском учете полученные авансовые платежи признаются не доходом или выручкой от реализации, а кредиторской задолженностью. Об этом сказано в п. 3 и 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 32н.
Применение ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», о котором было упомянуто выше, невозможно теми налогоплательщиками, которые относятся к числу малых предприятий. Но в соответствии с типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденных Приказом Минфина России от 21.12.1998 г. № 64н, такие предприятия и организации могут в своей деятельности применять кассовый метод для учета доходов и расходов для целей налогообложения.
Возникшая вычитаемая временная разница приводит к формированию отложенного налогового актива, который определяется как произведение временной разницы на ставку налога на прибыль (в настоящий момент – 24 %). Об этом сказано в п. 14 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». После фактической реализации товаров (работ, услуг), за которые предварительно был получен аванс, произойдет погашение вычитаемой временной разницы.Пример
Организация для целей налогообложения прибыли доходы и расходы определяет по кассовому методу. Занимается торговлей товаров широкого потребления. Налог на добавленную стоимость для целей налогообложения определяется «по оплате». В конце II квартала получен аванс в размере 100 % от покупателя за предстоящую поставку товара в сумме 118 000 руб., в т. ч. НДС – 18 000 руб. Товар будет отгружен покупателю в начале III квартала. В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:
Во II квартале 2007 г.:
Дебет счета 51 «Расчетные счета»,
Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Авансыполученные» – 118 000 руб. – получение предварительной оплаты от покупателя в счет предстоящей поставки;
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» – 18 000 руб. – исчислен НДС с полученного аванса, выписан счет-фактура на полученный аванс;
Дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы», Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчет по налогу на прибыль» – 2400 руб. – отражен отложенный налоговый актив (118 000 руб. – 18 000 руб.) × 24 % – произведен расчет вычитаемой временной разницы и соответствующего налогового актива.
В III квартале 2007 г.:
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Кредит счета 90 «Продажи» – 118 000 руб. – отгружены товары покупателю на всю сумму аванса, выписана товарная накладная на товар;
Дебет счета 90 «Продажи»,
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – 18 000 руб. – исчислен налог на добавленную стоимость с выручки от реализации (100 000 руб. × 18 %), выписан счет-фактура;
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Авансы полученные»,
Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – 118 000 руб. – полученный ранее аванс учтен в качестве оплаты за отгруженный товар;
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС»,
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» – 18 000 руб. – отложенный налог на добавленную стоимость на расчеты с бюджетом;
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС»,
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС» – 18 000 руб. – исчисленный налог на добавленную стоимость принят к вычету, запись в книге покупок по счету-фактуре на полученный аванс;
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчет по налогу на прибыль»,
Кредит счета 09 «Отложенные налоговые активы» – 2400 руб. – отражено погашение отложенного налогового актива.Глава 9. Упрощенная система налогообложения и возврат на общий режим
Хозяйствующие субъекты, имеющие право на применение упрощенной системы налогообложения самостоятельно определяют для себя объект налогообложения на основании ст. 346.14 НК РФ: «доходы» или «доходы, уменьшенные на сумму расходов».
В случае выбора объекта налогообложения «доходы» у организации практически не возникает вопросов об учете авансов в составе доходов и расходов, о моменте их признания для целей налогообложения, т. к. основной целью организации в данном случае является отражение всех полученных доходов в течение отчетного (налогового) периода. Т. о., необходимо помнить, что доходы учитываются по кассовому методу, т. е. в момент поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу предприятия.
Иначе обстоит дело с теми, кто решил выбрать объект налогообложения «доходы минус расходы».
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, учитывают полученные авансы в составе доходов по кассовому методу признания доходов в момент получения денежных средств, т. е. в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они фактически были получены.
Пример
ООО «Катер» применяет упрощенную систему налогообложения по схеме «Доходы – расходы».
ООО «Катер» был 30 марта 2007 г. получен аванс в размере 50 000 руб. в счет последующей отгрузки по договору, т. о., при расчете авансовых платежей по единому налогу за I квартал 2007 г. в ООО «Катер» в составе доходов должно учесть полученные 50 000 руб. и отразить это в книге учета доходов и расходов в графе «Доходы» и в налоговой декларации в строках, отражающих полученные доходы.В случае оплаты организацией аванса следует помнить о том, что ряд расходов в «упрощенке» регламентируется гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций». Это материальные расходы, расходы на содержание служебного транспорта, аудиторские услуги, услуги нотариуса, таможенные платежи, расходы на командировки и прочее в соответствии со ст. 346.16 гл. 26.2 НК РФ.
Пример
ООО «Катер» выдало аванс ООО «Берег» в размере 10 000 руб. в марте текущего года в счет предстоящей поставки материалов в апреле того же года. Этот аванс должен быть учтен в составе расходов, учитываемых при налогообложении во II квартале текущего года, при расчете единого налога по итогам полугодия, т. к. сырье и материалы при налогообложении единым налогом учитываются не по мере их приобретения в собственность, а при соблюдении двух условий: оплаты и отпуска в производство. Если в производство списываются неоплаченные материалы, то их нельзя учесть в составе расходов до момента оплаты, т. е. до момента выполнения обоих условий.