Иначе учитываются авансы в составе расходов на канцелярские товары, обновление информационных, справочных и компьютерных программ.
Пример ООО «Катер» оплатило услуги обновления справочной системы в июне 2007 г. в размере 7500 руб. авансом на 3 месяца вперед. В этом случае 7500 руб. учитываются в составе расходов в момент фактической оплаты, при расчете единого налога по итогам полугодия 2007 г.
Достаточно часто вызывает затруднение ситуация с возвратом аванса. Согласно Письму МНС России от 11.06.2003 г. № СА-6-22/657 «О разъяснении отдельных вопросов применения гл. 26.2 и 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации» авансы подлежат включению в состав доходов в момент их получения, как и при расчете налога на прибыль. В случае возврата аванса покупателю организация не может сделать запись о произведенном расходе, т. к. не существует такого вида расходов, как возврат аванса покупателю. Напомним, что в упрощенной системе налогообложения перечень расходов является закрытым. Относительно понятно, как действовать в том случае, если получение и возврат аванса происходят в одном отчетном периоде, а именно: не успев признать для целей налогообложения доход от полученного аванса, в связи с неоконченным отчетным периодом организация, соответственно, не успевает признать и расход при возврате аванса, т. о., к отчетной дате все достаточно просто выравнивается. Иначе обстоит дело в том случае, если такие хозяйственные операции выпадают на разные отчетные (налоговые) периоды. Минфин предлагает следующее решение этого вопроса. В соответствии с Письмом Минфина России от 24.05.2004 г. № 04-02-05/3/39 доходы необходимо уменьшить на сумму возвращенного аванса и сделать сторнирующую запись в книге учета доходов и расходов в графе «Доходы». Но возникает спорная ситуация, т. к. порядок ведения книги учета доходов и расходов не предусматривает такую запись. Кроме того, кто выбрал объектом налогообложения доходы, вообще не могут отразить эту операцию в графе «Расходы». Налоговые органы предлагают подать уточненную декларацию за тот период, когда был учтен аванс в составе доходов и включен в налоговую базу для расчета единого налога. А в книге учета доходов и расходов следует сделать корректировочную запись в графе расходы в том периоде, когда аванс был возвращен.
Пример ООО «Катер» получило аванс в размере 100 000 руб. в счет предстоящей отгрузки материала в мае месяце. Этот аванс был учтен в составе доходов организации при расчете единого налога по итогам полугодия. В июле аванс в силу сложившихся обстоятельств пришлось вернуть покупателю. По итогам III квартала организация не может учесть эту хозяйственную операцию в составе расходов, учитываемых в целях налогообложения, т. к. в «упрощенке» перечень налогов является закрытым и возврат аванса покупателю в этом перечне отсутствует. Следовательно, расходом он не может быть признан. В этом случае организация должна уменьшить величину доходов на 100 000 руб., т. е. на сумму возвращенного аванса, и подать уточненную декларацию за полугодие. Но не следует забывать о том, что в этом случае данные книги учета доходов и расходов не будут совпадать с данными налоговых деклараций по отчетным периодам. В книге учета доходов и расходов в III квартале в графе «Доходы» должна быть сделана корректировочная запись на сумму 100 000 руб., т. е. возвращенного аванса.
Спорные моменты в вопросах признания авансов в составе доходов в упрощенной системе налогообложения существуют по сей день. Есть мнение о том, что ст. 346.17 НК РФ не содержит прямой ссылки на ст. 273 НК РФ, поэтому нельзя пользоваться нормами ст. 273 НК РФ в вопросе определения существования дохода от полученного аванса. Но хочется отметить лишь одно: ст. 346.17 НК РФ прямо указывает на момент признания доходов как на «день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод)». Еще один непростой момент в отношении налогового учета авансов для налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения, состоит в переходе с упрощенной системы налогообложения на обычный режим. Если организация самостоятельно принимает решения о смене налогового режима, то в этом случае есть возможность предусмотреть все последствия перехода и предпринять соответствующие шаги, позволяющие избежать путаницы и двойного налогообложения. Но если смена налогового режима осуществляется в случае превышения ограничений на применение упрощенной системы налогообложения в соответствии с главой 26.2 НК РФ, то могут возникнуть определенные затруднения. В обоих случаях необходимо помнить о рекомендациях п. 2 ст. 346.25 НК РФ: после перехода на обычный режим налогообложения при помощи метода начислений необходимо включить в состав расходов, вычитаемых из налоговой базы, расходы, осуществленные налогоплательщиком после смены режима налогообложения, независимо от момента их оплаты. Что касается дохода, то при смене налогового режима исключаются из состава доходов те доходы, которые по правилам налогового учета были учтены в период применения упрощенной системы налогообложения.
Пример ООО «Круг» переходит с «упрощенки» на обычный режим налогообложения. При этом в IV квартале 2007 г. был получен аванс в счет предстоящей отгрузки в I квартале 2007 г., который был учтен в составе доходов при расчете единого налога по итогам 2006 г. В момент смены налоговых режимов организация при расчете налога на прибыль не будет учитывать эту сумму в составе доходов, т. к. в этой ситуации при расчете налога на прибыль должны быть исключены все доходы, с которых налог уже был уплачен.
Пример
Организация в IV квартале 2006 г. оплатила услуги связи авансом за январь месяц. С 1 января 2007 г. организация перешла на общий режим налогообложения. В этом случае расходы на услуги связи, оплаченные в IV квартале 2006 г., будут учитываться и в составе расходов по налогу на прибыль в I квартале 2007 г., т. к. при смене налоговых режимов все расходы учитываются в соответствии с применяемым режимом налогообложения в отчетном периоде независимо от момента их оплаты.
Бюджетные организации при отражении в учете сумм выданных (полученных, возращенных) авансов руководствовались положениями Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной Приказом Минфина России от 10 февраля 2006 г. № 25н.
При этом она также должна учитывать положения Инструкции о порядке открытия и ведения органами Федерального казначейства Министерства финансов Российской Федерации лицевых счетов для учета операций по исполнению расходов федерального бюджета, утвержденной Приказом Минфина России от 31 декабря 2002 г. № 142н «Об утверждении Инструкции о порядке открытия и ведения органами Федерального казначейства Министерства финансов Российской Федерации лицевых счетов для учета операций по исполнению расходов федерального бюджета», в соответствии с которой суммы возврата дебиторской задолженности, образовавшейся у получателя средств в процессе исполнения расходов федерального бюджета текущего финансового года, учитываются на лицевом счете бюджетного учреждения как восстановление кассового расхода. Суммы возврата дебиторской задолженности прошлых лет, поступившие на лицевой счет получателя средств, не позднее трех дней со дня их отражения на лицевом счете получателя средств направляются в доход федерального бюджета. Остается надеяться, что налогоплательщик сможет предвидеть и проанализировать ситуацию и сделать соответствующие выводы. Хочется напомнить, что хозяйствующие субъекты, применяющие упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками налога на добавленную стоимость, кроме ситуации ввоза товара через границу. В данном случае налогообложение регулируется гл. 21 «Налог на добавленную стоимость». Если организация-продавец получает аванс от организации-покупателя, применяющей упрощенную систему налогообложения, то организация-продавец учитывает полученный аванс целиком, без расчета суммы налога на добавленную стоимость.Глава 10. Некоторые вопросы отражения и учета реализации продукции
Использование в своей практике предприятиями авансов и предоплат не является изолированным процессом. Следствием получения авансов, естественно, является последующая реализация продукции, работ, услуг и окончательный расчет. Поэтому для полноты восприятия вопроса целесообразно рассмотреть процесс осуществления продажи продукции в контексте взаимоотношений между хозяйствующими субъектами с точки зрения бухгалтерского учета и возможного документооборота на предприятии.
Продажа продукции происходит в соответствии с заключенными договорами или путем свободных продаж через розничную торговлю. В договорах на поставку продукции указывают наименование поставщика и покупателя, необходимые показатели по изделиям, цены, скидки, накидки, порядок расчетов, суммы НДС и другие необходимые реквизиты и условия.
Продажи продукции осуществляются предприятием по следующим ценам:
1) по свободным (рыночным) ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС;
2) по государственным регулируемым оптовым ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС;
3) по государственным регулируемым розничным ценам и тарифам, включающим в себя НДС.
В связи с установлением отпускных цен указывается франко, т. е. за чей счет производится оплата расходов по доставке продукции от поставщика к покупателю.
Франко-станция назначения состоит в том, что расходы по доставке продукции покупателю оплачивает поставщик, и они включаются в отпускную цену. Также это означает, что поставщик оплачивает расходы только до погрузки продукции в вагоны, все же остальные расходы по перевозке продукции должны оплачиваться покупателем.
Основанием для отгрузки продукции покупателям или отпуска ее со склада обычно служат приказы отдела сбыта организации. На основании накладных, товарно-транспортных железнодорожных накладных и других документов на отпуск продукции на сторону в финансовом отделе или при его отсутствии в бухгалтерии выписывают в нескольких экземплярах платежные требования для расчетов с покупателями через банк.