4) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
5) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.
Кроме того, при раскрытии в бухгалтерском учете информации о выручке по договорам мены дополнительно должны быть соблюдены условия п. 19 ПБУ 9/99.
В отношении выручки, полученной в результате выполнения договоров, предусматривающих исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, подлежит раскрытию как минимум следующая информация:
1) общее количество организаций, с которыми осуществляют-ся указанные договоры, с указанием организаций, на которые приходится основная часть такой выручки;
2) доля выручки, полученной по указанным договорам со связанными организациями;
3) способ определения стоимости продукции (товаров), переданной организацией.
После того как выручка по договору мены будет признана, у торговой организации (при условии, что она находится на общей системе налогообложения), как и после признания выручки по обычной реализации, возникают обязанности по уплате налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и налога на пользователей автомобильных дорог.
Практически любая сделка, помимо планируемого получения доходов, влечет за собой и определенные расходы. Один из наиболее важных вопросов при определении расходов заключается в том, можно ли будет отнести их к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу, или придется производить их из собственных средств предприятия (прибыли). Естественно, в последнем случае сделка становится гораздо менее выгодной. При определении расходов, производимых предприятием по договорам мены, следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету (ПБУ) 10/99 «Расходы организации». Согласно п. 2ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
Так же, как и доходы, расходы организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы (п. 4ПБУ 10/99). Расходы, связанные с осуществлением сделки по договору мены, для торговых организаций будут признаваться как расходы по обычным видам деятельности на основании п. 5ПБУ 10/99.
Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.
Сумма расходов по обычным видам деятельности, которую можно принять к бухгалтерскому учету, в том числе и по бартерным сделкам, определяется п. 6ПБУ 10/99.
Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности (с учетом положений п. 3ПБУ 10/99).
Если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, то расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и кредиторской задолженности (в части, не покрытой оплатой).
Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной организацией. Стоимость продукции (товаров), полученной организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается аналогичная продукция (товары).
Расходы, возникающие при совершении операции по договору мены, могут включать в себя не только сумму оплаты за товар (в нашем случае стоимость переданных товаров), но и другие расходы, связанные с передачей товаров по бартеру, например транспортные. Этот вывод можно сделать на основании п. 7ПБУ 10/99.
Расходы по обычным видам деятельности формируют:
1) расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;
2) расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).
Для признания расходов по исполнению договора мены так же, как и во всех других случаях, необходимо соблюдение условий п. 16 ПБУ 10/99.
Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
1) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
2) сумма расхода может быть определена;
3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.
Что же касается группировки расходов, отражения их в бухгалтерской отчетности и отражения информации по ним, то ПБУ 10/99 не предъявляет к расходам по сделкам в неденежной форме каких-либо дополнительных требований, поэтому отражение расходов по бартерным сделкам производится в бухгалтерском учете предприятия аналогично отражению расходов по обычным сделкам (например, договорам купли-продажи).
После признания расходов по бартерной сделке налоговое бремя предприятия будет выражено, как и при прочих сделках, налогом на добавленную стоимость.
Поскольку речь идет о товарах, т. е. оматериальных запасах, помимо ПБУ 9/99 и 10/99, данный вид сделок будет регулироваться также Положением по бухгалтерскому учету 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Согласно п. 2указанного ПБУ к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных активов принимаются активы, предназначенные для продажи. Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи.
Товары, которые будут переданы контрагенту по договору мены, уже были приняты к учету передающей стороной на момент заключения сделки и являлись ее собственностью. Поэтому посмотрим, каким образом следует принять к бухгалтерскому учету товары, поступившие на предприятие по договору мены. Для этого обратимся к п. 5и 10 ПБУ 5/01.
Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы.
Возникает вопрос, увеличивают ли себестоимость товаров, полученных по договору мены, затраты, связанные с исполнением этого договора (например, оплата транспортных услуг, доработка товаров и т. д.). На этот вопрос можно ответить утвердительно, руководствуясь п. 11 ПБУ 5/01.
В фактическую себестоимость материально-производственных запасов, определяемую в соответствии с п. 8, 9 и 10 ПБУ 5/01, включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования, перечисленные в п. 6ПБУ 5/01. Как мы видим, п. 10, определяющий себестоимость материально-производственных запасов, полученных в исполнение неденежных обязательств, прямо указан в п. 11, а значит, при отнесении затрат на фактическую себестоимость товаров можно руководствоваться и п. 6, в котором содержится перечень фактических затрат на приобретение товаров, несмотря на то что п. 6говорит о товарно-материальных запасах, приобретенных за плату. К таким затратам относятся в том числе:
1) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;